IFI ET DROIT INTERNATIONAL : optimisation fiscale

IFI Et DROIT INTERNATIONAL : optimisation fiscale 

L'article 31 de la loi n°2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 a institué un impôt annuel sur la fortune immobilière à compter du 1er janvier 2018. Pour rappel, l'IFI est un impôt annuel dont les conditions d’assujettissement s'apprécient au 1er janvier de chaque année d'imposition. Il est dû par les personnes physiques dont la valeur du patrimoine immobilier net taxable est supérieure au seuil d'imposition fixé à 1 300 000 €. Cet impôt est codifié de l'article 964 du code général des impôts (CGI) à l'article 983 du CGI. Il est commenté au BOFiP sous la référence BOI-PAT-IFI-20180608.

Il remplace, indirectement, l’Impôt de Solidarité sur la Fortune (ISF) mais son champ d’application est plus limité puisque seul le patrimoine immobilier est susceptible d’être taxé. Ainsi, à condition que la valeur nette de leur patrimoine imposable soit supérieure au seuil fixé, les personnes physiques ayant leur domicile fiscal en France sont, quelle que soit leur nationalité, assujetties à l'impôt sur la fortune immobilière (IFI) à raison de leurs actifs imposables situés en France ou hors de France.

Les personnes physiques n'ayant pas leur domicile fiscal en France, sont assujetties à l’impôt à raison de leurs biens et droits immobiliers, détenus directement et indirectement, situés en France. Par ailleurs, les personnes physiques, quelle que soit leur nationalité, qui n'ont pas été fiscalement domiciliées en France au cours des cinq années civiles précédant celle au cours de laquelle elles établissent leur domicile fiscal en France ne sont imposables qu'à raison de leurs biens et droits immobiliers situés en France et des parts ou actions de sociétés ou d'organismes, situés en France ou hors de France, à hauteur de la fraction de leur valeur représentative de biens et droits immobiliers situés en France, et cela jusqu'au 31 décembre de la cinquième année qui suit celle au cours de laquelle elles ont établi leur domicile fiscal en France. En conséquence, le patrimoine net taxable s'apprécie différemment selon que les personnes sont ou non domiciliées en France. A cet égard, le domicile fiscal s’entend au sens de l'article 4 B du CGI suivant les mêmes critères qu'en matière d'impôt sur le revenu.

Toutefois, à la différence de ce dernier, la domiciliation du contribuable s'apprécie, pour l’IFI, au 1er janvier de la période d'imposition, et non sur l'année. Les dispositions relatives à l'IFI 1 s'appliquent sous réserve des conventions internationales 2 . Or, la grande majorité des conventions fiscales internationales comprenant des articles relatifs à l’impôt sur la fortune ou le patrimoine ont été signées alors que l’IFI n’existait pas. Aussi, la question se pose de savoir si l’IFI entre dans le champ d’application de ces conventions. 1. CGI, art. 964 à CGI, art. 983 2. BOI-INT-DG-20-20-80 DROIT FISCAL Pascal BARDOUX DESS de fiscalité de l'entreprisel L’impôt sur la Fortune immobilière (IFI) et les conventions internationales



Selon le BOFiP : « les principes guidant l’interprétation des dispositions des conventions fiscales utilisées en matière d’impôt de solidarité sur la fortune (ISF) sont repris en matière d’IFI. Il n’en reste pas moins qu’une convention applicable à l’ISF ne l’est pas nécessairement à l’IFI, un examen au cas par cas des stipulations conventionnelles étant nécessaire ». Cette précision de l’Administration fiscale apparaît pour le moins surprenante : la portée de la convention est maintenue sauf si ce n’est pas le cas ! Voilà de quoi rassurer les investisseurs étrangers qui souhaitent acquérir des biens immobiliers en France. En raison de leur rédaction particulière au regard des conventions modèles « OCDE », des incertitudes portaient notamment sur les conventions fiscales signées entre la France et : • l’Arabie Saoudite ; • les Emirats Arabes Unis ; • le Quatar ; • le Bahreïn ; • le Koweït. En effet, ces conventions comportent un article relatif à l’impôt sur la Fortune aménagé de manière à faciliter l’investissement en France des résidents de ces Etats.

Ainsi, la fortune constituée par les biens immobiliers que possède un résident d'un Etat contractant et qui sont situés dans l'autre Etat contractant est imposable dans cet autre Etat si la valeur de ces biens immobiliers est supérieure à la valeur globale des éléments suivants de la fortune possédée par ce résident : - les actions (sauf exception prévue par la convention) émises par une société qui est un résident de l'Etat contractant dans lequel les biens immobiliers sont situés, à condition qu'elles soient inscrites à la cote d'un marché boursier réglementé de cet Etat, ou que cette société soit une société d'investissement agréé par les autorités publiques de cet Etat ; - les créances sur l'Etat contractant dans lequel les biens immobiliers sont situés, sur ses collectivités territoriales ou institutions publiques ou sociétés à capital public, ou sur une société qui est un résident de cet Etat et dont les titres sont inscrits à la cote d'un marché boursier réglementé de cet Etat. (extrait de la convention franco-saoudienne 18 février 1982 : art. 14 A issu de l'avenant du 2 octobre 1991). Exemple : Un résident saoudien acquiert un immeuble de rapport d’une valeur de 100 ME. Il n’a pas acquitté l’impôt sur la Fortune s’il investit en France s’il investit 100 ME dans des actions de sociétés françaises cotées. Cette spécificité prévue pour l’ISF peut-elle être appliquée à l’IFI ?

En effet, si les actifs immobiliers entrent dans le champ de l’IFI, il n’en va pas de même des actifs financiers. L’administration fiscale a répondu à cette question par le biais du ministre de l'action et des comptes publics suite à une question d’un sénateur 3 . La question portait sur l’application de la convention Franco-Saoudienne. 3. RM Alain JOYANDET Sénat 20-07-2018- n°0325.

Nous reproduisons ci-dessous la question : Question écrite n° 03325 de M. Alain Joyandet (Haute-Saône - Les Républicains) publiée dans le JO Sénat du 22/02/2018 - page 753) « M. Alain Joyandet attire l'attention de M. le ministre de l'action et des comptes publics sur la mise en œuvre de l'impôt sur la fortune immobilière. En effet, l'article 14 A de la convention fiscale conclue entre la France et le Royaume d’Arabie saoudite prévoit que le fortune d'un résident de ce pays constituée de biens immobiliers situés en France ou, par assimilation, d'actions ou de parts de sociétés non cotées, dont les actifs sont composés pour plus de 50 % par des biens immobiliers, n'est pas soumise à l'impôt sur la fortune, à la condition que la valeur de celle-ci soit inférieure à la valeur de la fortune mobilière qu'il détient à la même date en France. Aussi, la question se pose de savoir si ce principe reste applicable dans le cadre de l'impôt sur la fortune immobilière mis en place par l'article 31 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018.

Une autre question se pose, dans le cadre de ce nouvel impôt, celle de savoir si, dans l'hypothèse où le bien immobilier situé en France est inscrit à l'actif d'une société française soumise à l'impôt sur les sociétés, la détention d'un patrimoine financier d'une valeur supérieure à celle du patrimoine immobilier doit être propre à l'associé personne physique non résident ou peut être envisagée au niveau de la société propriétaire du bien immobilier français qui constitue son seul actif. Réponse du Ministère de l'économie et des finances publiée dans le JO Sénat du 19/07/2018 - page 3598 L'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) est supprimé et remplacé par l'impôt sur la fortune immobilière (IFI), institué par l'article 31 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018. Tout particulier est désormais soumis à l'IFI si la valeur nette de son patrimoine immobilier, calculé au 1er janvier, excède 1,3 million d'euros. Pour le calcul de ce patrimoine, sont pris en compte tous les biens et droits immobiliers situés en France, qu'ils soient détenus directement ou indirectement, ainsi que les parts ou actions de sociétés à hauteur de la fraction de leur valeur représentative de biens ou droits immobiliers sis en France. La convention fiscale franco-saoudienne du 18 février 1982, modifiée à plusieurs reprises, couvre l'impôt sur la fortune conformément au paragraphe 1 de l'article 2. Le paragraphe 2 du même article étend le champ d'application de la convention aux impôts de nature identique ou analogue qui s'y ajouteraient ou les remplaceraient et qui seraient établis après la date de sa signature. Tel est le cas de l'IFI, qui entre ainsi dans le champ de la convention. Conformément au paragraphe 1 de l'article 14 A de cette convention, tel qu'interprété par un échange de lettres des 16 juin et 31 octobre 1993, les biens immobiliers sis en France d'un résident d’Arabie Saoudite sont soumis à l'IFI lorsque leur valeur excède celle de ses actifs mobiliers dont la nature est précisée au Bulletin officiel des finances publiques référencé BOI-INT-CVB-SAU. Quand bien même ils n'entrent pas dans l'assiette de l'IFI, ces actifs doivent donc toujours être pris en considération afin d'apprécier si le montant de la fortune immobilière sise en France dépasse la valeur globale des biens mobiliers. Pour l'application de cette règle, et ainsi que l'a précisé la Chambre commerciale de la Cour de cassation dans un arrêt n° 08-20936 du 19 janvier 2010, conformément au paragraphe 2 de ce même article 14 A, les actions, parts ou autres droits dans une société dont les actifs sont constitués, directement ou indirectement, pour plus de 50 % par des biens immobiliers situés en France ou par des droits portant sur de tels biens immobiliers non affectés par la société à sa propre activité industrielle, commerciale, agricole ou à l'exercice d'une activité indépendante, sont considérés comme des biens immobiliers situés en France. Par suite, lorsqu'un résident d’Arabie Saoudite possède des actions d'une société détenant directement ou indirectement un bien immobilier sis en France, il convient d'abord d'analyser la nature de ces titres selon les modalités susmentionnées. Lorsque ces actions sont considérées comme un bien immobilier pour l'application de l'article 14 A de la convention, il convient d'apprécier l'importance des actifs qualifiés d'immobiliers au regard des autres composantes mobilières de la fortune de ce résident d’Arabie saoudite, comme le requiert le paragraphe 1 du même article, afin de déterminer si les conditions d'assujettissement à l'IFI du patrimoine immobilier détenu en France sont remplies. Ainsi, le respect de la condition d'imposition posée à l'article 14 A de la convention susmentionnée s'apprécie à l'aune du patrimoine, immobilier comme mobilier, détenu par les personnes physiques résidentes d'Arabie saoudite. » Compte tenu de cette réponse ministérielle, il apparaît que les particularités prévues en matière d’impôt sur la Fortune dans la convention franco-saoudienne perdurent pour l’application de l’IFI. Il devrait en aller de même pour les conventions signées avec d’autres Etats du Golfe persique (cf. supra), puisqu’elles présentent les mêmes particularités.